Правила річного перерахунку ПДФО у 2012 р.

Правила річного перерахунку ПДФО у 2012 р.

Як відомо, за наслідками кожного звітного року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року роботодавець платника податку зобов’язаний здійснити перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги (див. пп. 169.4.2 «а» Податкового кодексу).

Таким чином, при нарахуванні зарплати за грудень 2012 р. роботодавець повинен здійснити річний перерахунок доходів щодо зарплати кожного свого працівника.

Процедура загалом стандартна.

Однак при здійсненні перерахунку слід обов’язково враховувати певні правила розрахунку ПДФО, які діяли у 2012 р.

Наведемо ці правила нижче.

Перше: розподіл доходів за періодами їх нарахування.

Згідно останнього абзацу пп. 169.4.1 Податкового кодексу якщо платник податку отримує доходи у вигляді заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі за час відпустки або перебування платника податку на лікарняному, то з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, та в інших випадках їх оподаткування, такі доходи (їх частина) відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування.

Приклад 1.
За звітний місяць працівнику нараховано зарплату 3000 грн. та відпускні 13000 грн., з яких припадають на цей місяць 9000 грн. і на наступний 4000 грн.
Всього нараховано 16000 грн. (3000 + 9000 + 4000).


З метою розрахунку ПДФО дану суму слід розділити на дві частини – яка стосується звітного (12000 грн.) і наступного за звітним (4000) місяця.

Кожна з цих частин оцінюється окремо на предмет можливості застосування ПСП і ставки 15% (17%).

Про ПСП і застосування ставок далі.

Отже, всі доходи слід адекватно розподілити за місяцями. І визначати ПДФО за кожен такий окремий місяць. А не виходячи із середньомісячного доходу.

Друге: застосування ставок 15% (17%).

Це основні ставки, передбачені п. 167.1 Податкового кодексу. Вони застосовуються до таких доходів (крім передбачених у п. 167.2 – п. 167.5 Податкового кодексу):

• у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами;

• виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Причому, якщо база оподаткування не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (для 2012 р. – 10730 грн.), застосовується ставка 15%.

До суми перевищення застосовується ставка 17%.

Разом з тим у квітні 2012 р. алгоритм застосування цих ставок був змінений Законом України від 24.04.12 р. № 4661-VI (далі – Закон № 4661) (абзац перший та другий п. 167.1 Податкового кодексу викладено в новій редакції).

Закон набув чинності 28.04.2012 р. (у квітні). Отже, нараховуючи зарплату за квітень 2012 р. і далі, по грудень 2012 і т.д. слід було застосовувати алгоритм з урахуваням змін, внесених до Податкового кодексу Законом № 4661.

А за місяці з 01.01.2011 р. по березень 2012 р. (і по 27.04.2012 р., якщо зарплата нараховувалася щодо працівників, які звільнилися до цієї дати включно) застосовувався інший алгоритм.

Наведемо особливості застосування ставок 15% (17%) до і після змін, використовуючи дані прикладу 1.

Період до змін, внесених до Податкового кодексу Законом № 4661: застосовується щодо доходу, що нараховувався у січні – березні 2012 р. (і по 27.04.2012 р., якщо зарплата нараховувалася щодо працівників, які звільнилися до цієї дати включно).

1.З частини зарплати і відпускних звітного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 15%:
• утримуємо ЄСВ – 10730 х 3,6% = 386,28 грн.;
• утримуємо ПДФО – (10730 – 386,28) х 15% = 1551,50 грн.

2.Визначаємо суму нарахованої зарплати звітного місяця, яка оподатковується за ставкою 17%:
12000 – 10730 = 1270 грн.

3.З частини зарплати і відпускних звітного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 17%:
• утримуємо ЄСВ – 1270 х 3,6% = 45,72 грн.;
• утримуємо ПДФО – (1270 – 45,72) х 17% = 208,13 грн.

4.З частини відпускних наступного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 15%:
• утримуємо ЄСВ – 4000 х 3,6% = 144 грн.;
• утримуємо ПДФО – (4000 – 144) х 15% = 578,40 грн.

5.Всього утримано ПДФО 2338,03 грн. (1551,50 + 208,13 + 578,40).
Всього утримано ЄСВ 576 грн. (386,28 +45,72 + 144).

Період після змін, внесених до Податкового кодексу Законом № 4661: застосовується щодо доходу, що нараховується починаючи з квітня 2012 р. (з 28.04.2012 р., якщо зарплата нараховувалася щодо працівників, які уклали з роботодавцем трудовий договір пізніше 27.04.2012 р.).

1.З частини зарплати і відпускних звітного місяця утримуємо ЄСВ:
12000 х 3,6% = 432 грн.

2.Визначаємо загальну суму зарплати і відпускних звітного місяця (об’єкт оподаткування), з яких обчислюється ПДФО:
12000 – 432 = 11568 грн.

3.Утримуємо ПДФО з частини зарплати і відпускних звітного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 15%:
10730 х 15% = 1609,50 грн.

4.Утримуємо ПДФО з частини зарплати і відпускних звітного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 17%:
(11568 – 10730) х 17% = 142,46 грн.

5.З частини відпускних наступного місяця, яка оподатковується за ставкою ПДФО 15%:
• утримуємо ЄСВ – 4000 х 3,6% = 144 грн.;
• утримуємо ПДФО – (4000 – 144) х 15% = 578,40 грн.

6.Всього утримано ПДФО 2330,36 грн. (1609,50 + 142,46 + 578,40).
Всього утримано ЄСВ 576 грн. (432 + 144).

Порівнюємо.

Порівнявши алгоритми до змін і після бачимо, що після змін нарахована сума ПДФО за даними нашого прикладу є меншою на 7,67 грн. (2338,03 – 2330,36).

Отже, якщо роботодавець в період починаючи з квітня 2012 р. користувався «старим» алгоритмом застосування ставок ПДФО, який діяв до набрання чинності Законом № 4661, за утриманими з доходів працівників сумами ПДФО можуть виникнути переплати.

До речі, як випливає з наведених прикладів, основна відмінність «старого» і «нового» алгоритмів полягає в тому, що за «старого» порядку суму нарахованого доходу поділяли на дві частини: до 10 мінімальних зарплат і перевищення цього розміру, а потім окремо з кожної частини обчислювали ПДФО, попередньо зменшивши кожну частину на суму утриманого ЄСВ.

А за «новим» алгоритмом суму нарахованого доходу перш за все зменшують на суму утриманого ЄСВ і тільки потім розподіляють на дві частини, з яких утримують ПДФО.

Третє. Застосування максимальної величини доходу, за яким нараховується ЄСВ.

Як ми вже зазначали, з метою нарахування ПДФО база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена, серед іншого, на суму утриманого ЄСВ (див. п. 164.6 Податкового кодексу).

Разом з тим нарахування ЄСВ здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом (п. 4 ч. 1 ст. 1, ч. 3 ст. 7 Закону України від 08.07.2010 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування»).

Для 2012 р. прожитковий мінімум для працездатних осіб встановлено у розмірі (див. ст. 22 Закону України від 22 грудня 2011 р. № 4282-VI «Про державний бюджет України на 2012 рік», далі – Закон про дердбюджет-2012):

• з 1 січня – 1073 грн,
• з 1 квітня – 1094 грн,
• з 1 липня – 1102 грн,
• з 1 жовтня – 1118 грн,
• з 1 грудня – 1134 грн.

Таким чином, максимальна величина бази нарахування ЄСВ у 2012 році становить:

• з 1 січня – 18241 грн (1073 х 17),
• з 1 квітня – 18598 грн (1094 х 17),
• з 1 липня – 18734 грн (1102 х 17),
• з 1 жовтня – 19006 грн (1118 х 17),
• з 1 грудня – 19278 грн (1134 х 17).

Приклад 2.
Працівнику за липень 2012 р. нарахована заробітна плата в сумі 20000 грн.
Розрахувати суму ЄСВ і ПДФО, яку слід утримати.


Максимальна величина, з якої утримується ЄСВ у липні 18734 грн.

Отже, сума утриманого ЄСВ складає 674,42 грн. (18734 х 3,6%).

Визначаємо базу оподаткування ПДФО:
20000 – 674,42 = 19325,58 грн.

Утримуємо ПДФО з частини зарплати, яка оподатковується за ставкою ПДФО 15%:
10730 х 15% = 1609,50 грн.

Утримуємо ПДФО з частини зарплати, яка оподатковується за ставкою ПДФО 17%:
(19325,58 – 10730) х 17% = 1461,25 грн.

Всього утримано ПДФО 3070,75 грн. (1609,50 + 1461,25).

Якщо при перерахунку виявиться, що роботодавець при розрахунку ПДФО за відповідний місяць неправильно застосував максимальну величину ЄСВ, можемо мати недоплату чи переплату ПДФО.

Попутно зауважимо, що сума зарплати у межах максимальної величини, з якої обчислюється ЄСВ, а також сума обчисленого ЄСВ за кожним працівником відображається у звітності за ЄСВ. Яка подається до ПФУ щомісяця. Тому у роботодавця є можливість оперативно виявляти можливі помилки під час складання та подання такої звітності. Тобто, щомісяця.

Якщо такі помилки виявлялися кожного місяця, то вже при річному перерахунку ПДФО їх би не повинно бути.

Але ж ситуації бувають різні. Тому перепровірити не завадить.

Скажімо, роботодавець при розрахунку ПДФО за липень міг застосувати максимальну величину для розрахунку ЄСВ попереднього місяця – 18598 грн.

Тоді сума утриманого ЄСВ склала 669,53 грн. (18598 х 3,6%).

База оподаткування ПДФО 19330,47 грн. (20000 – 669,53).

ПДФО за ставкою 15%:
10730 х 15% = 1609,50 грн.

ПДФО за ставкою 17%:
(19330,47 – 10730) х 17% = 1462,08 грн.

Всього утримано ПДФО 3071,58 грн. (1609,50 + 1462,08).

Маємо переплату 0,83 грн. (3071,58 – 3070,75).

Або ж, приміром, роботодавець помилково міг взагалі забути про застосування максимальної величини при розрахунку ПДФО.

Така чи подібна помилка могла виникнути також внаслідок збоїв у роботі комп’ютерної програми з нарахування зарплати, чи неправильного настроювання такої програми тощо.

Внаслідок чого утвориться недоплата ПДФО:

• утримано ЄСВ 720 грн. (20000 х 3,6%);
• база оподаткування ПДФО 19200 грн. (20000 – 720);
• ПДФО за ставкою 15% – 1609,50 грн.;
• ПДФО за ставкою 17% – (19200 – 10730) х 17% = 1439,90 грн.;
• Всього утримано ПДФО 3049,40 грн. (1609,50 + 1439,90).

Сума недоплати 21,35 грн. (3070,75 – 3049,40).

Четверте. Застосування ПСП.

Тут у свою чергу кілька базових правил, які слід дотримуватися.

1.Заява і документи на пільги.

Працівники, які претендують на отримання ПСП повинні надати роботодавцеві відповідну заяву. Затвердженої форми на сьогодні немає. Тому на практиці можуть застосовувати колишню форму, встановлену наказом ДПАУ від 30.09.2003 г. № 461.

Якщо є пільга для застосування ПСП, до заяви слід прикласти відповідні підтверджуючі документи, згідно Порядку подання документів для застосування податкової соціальної пільги, затвердженого Постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1227.

Якщо заяви, інших документів (за наявності пільги) немає, ПСП надавати немає підстав.

2.Розмір доходу у вигляді зарплати і прирівняних до неї виплат, що надає право скористатися ПСП.

Для 2012 року розмір місячного доходу не повинен перевищувати за загальним правилом 1500 грн. (див. пп. 169.4.1 Податкового кодексу, ст. 12 Закону про держбюджет-2012).

Як виняток, граничний розмір доходу розраховується шляхом множення цієї суми (1500 грн. для 2012 р.) на кількість дітей, на яких надається пільга таким категоріям платників:

• який утримує двох чи більше дітей віком до 18 років (пп. 169.1.2 Податкового кодексу);
• є одинокою матір’ю (батьком), вдовою (вдівцем) або опікуном, піклувальником (пп. 169.1.3 «а» Податкового кодексу);
• утримує дитину-інваліда (пп. 169.1.3 «б» Податкового кодексу)

Таким чином, якщо дітей, на яких надається пільга, припустимо, двоє, розмір граничного місячного доходу для 2012 р. становитиме 3000 грн. (1500 х 2). Якщо троє – 4500 грн. (1500 х 3) і т.д.

Приклад 3.
Працівникові (не має пільги на дітей) за звітний місяць 2012 р. нараховано 1400 грн.


Працівник має право на ПСП (за умови якщо є заява).

Приклад 4.
Працівникові (не має пільги на дітей) за звітний місяць 2012 р. нараховано 1600 грн.


Працівник не має права на ПСП

Приклад 5.
Працівникові (не має пільги на дітей) за звітний місяць 2012 р. нарахована зарплата 800 грн. та відпускні 1000 грн., з яких 600 грн. стосуються звітного місяця, 400 грн. – наступного.


Звітного місяця стосується розмір доходу 1400 грн. Отже, працівник має право на ПСП до такого доходу звітного місяця.
До 400 грн. у звітному місяці ПСП не застосовується. Ця сума з метою з’ясування можливості надання ПСП буде враховуватися у доході наступного місяця.

Приклад 6.
Працівникові (має пільгу на двох дітей згідно пп. 169.1.2 ПКУ) за звітний місяць 2012 р. нарахована зарплата 2900 грн.


Має право на ПСП.

Таким чином, якщо розмір доходу у вигляді зарплати відповідного місяця буде перевищувати граничну суму, застосовувати до такого доходу ПСП немає підстав.

3.Який розмір ПСП у 2012 р.?

Базовий розмір ПСП у 2012 р., який застосовується для будь-якого платника податку складає 536,50 грн.
Підвищений розмір ПСП 150% – 804,75 грн.; 200% – 1073 грн. Випадки, коли застосовується підвищений розмір ПСП наведено в п. 169.1 Податкового кодексу.

4.Особливості застосування ПСП.

Приклад 7.
Працівникові (не має пільги на дітей, заяву про ПСП подавав) за звітний місяць 2012 р. нарахована зарплата 1400 грн.


Утримано ЄСВ 50,40 грн. (1400 х 3,6%).

Визначена база оподаткування ПДФО 813,10 грн. (1400 – 50,40 – 536,50).

Сума ПДФО 121,97 грн. (813,10 х 15%).

Разработан проект формы Уведомления о приглашении налогоплательщика в органы ГНС

Мінфін розробив проект наказу про затвердження форми Повідомлення про запрошення платника податків до органів державної податкової служби.

Підпунктом 20.1.1 пункту 20.1 статті 20 розділу I Кодексу встановлено, що органи державної податкової служби мають право запрошувати платників податків або їх представників для перевірки правильності нарахування та своєчасності сплати податків та зборів, дотримання вимог іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на органи державної податкової служби.

Направлення органами державної податкової служби зазначених повідомлень здійснюватиметься за формою, затвердженою цим наказом, відповідно до статті 42 Податкового кодексу України не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня запрошення платників податків.

В каких случаях товары и услуги, приобретенные для хозяйственной деятельности без НДС, включаются в строки 11.1 и 11.2 декларации по НДС? Следует ли отражать эти операции в Реестре выданных и полученных налоговых накладных?

В каких случаях товары и услуги, приобретенные для хозяйственной деятельности без НДС, включаются в строки 11.1 и 11.2 декларации по НДС?
Следует ли отражать эти операции в Реестре выданных и полученных налоговых накладных?


В соответствии с п. 4.1 Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина от 25.11.2011 г. № 1492, в раздел II «Налоговый кредит» (строки 10 – 15 декларации) включаются объемы приобретения (изготовления, строительства, сооружения, создания) с налогом на добавленную стоимость или без налога на добавленную стоимость товаров/услуг, необоротных активов на таможенной территории Украины, импортированных товаров, необоротных активов, полученных от нерезидента на таможенной территории Украины услуг, с целью их дальнейшего использования в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога, отдельно по направлениям использования (осуществления операций, подлежащих налогообложению, освобожденных от налогообложения, не являющихся объектом налогообложения).

Строка 11 декларации по НДС носит название «Приобретение (изготовление, строительство, сооружение, создание) без налога на добавленную стоимость на таможенной территории Украины товаров/услуг и необоротных активов с целью их использования в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога для осуществления операций, которые»:

(строка 11.1) «подлежат налогообложению по основной ставке и нулевой ставке»;

(строка 11.2) «не являются объектом налогообложения (статья 196 раздела V Кодекса), и/или освобождены от налогообложения (статья 197 раздела V Кодекса, подраздел 2 раздела XX Кодекса, международные договоры (соглашения)), и/или не облагаются налогом (поставка услуг за пределами таможенной территории Украины и услуг, место поставки которых определено в соответствии с пунктами 186.2, 186.3 статьи 186 раздела V Кодекса за пределами таможенной территории Украины)».

Поэтому если предприятие осуществляет исключительно облагаемые НДС поставки, то все товары или услуги, приобретенные без НДС (не имеет значения, по какой причине – то ли поставщик является неплательщиком НДС, то ли такая операция не облагается НДС согласно законодательству), следует отражать по строке 11.1 декларации. Например, если физическое лицо – неплательщик НДС предоставляло предприятию услуги по продвижению сайта в поисковых системах, то стоимость таких услуг по дате первого из событий следует отразить по строке 11.1 декларации.

Если у предприятия появятся продажи товаров/услуг, не облагаемые НДС, то объемы приобретенных товаров/услуг без НДС для осуществления таких поставок следовало бы отразить по строке 11.2 декларации. Например, предприятие, торгующее канцтоварами, решило продавать школьные тетради, поставки которых освобождены от налогообложения согласно пп. 197.1.25 НКУ. В таком случае сумма приобретения тетрадей по дате первого из событий отражается по строке 11.2 декларации. В данной строке следует отразить иные товары/услуги, покупка которых имеет отношение к осуществлению поставок тетрадей.

В Реестре выданных и полученных налоговых накладных операции по покупке товаров/услуг без НДС также отражаются. Пункт 10.4 Порядка ведения реестра налоговых накладных, утвержденного приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002, гласит:

«Учет приобретенных товаров/услуг на таможенной территории Украины у лиц, не зарегистрированных плательщиками налога на добавленную стоимость, ведется на основании документов, удостоверяющих поставку таких товаров/услуг».

При этом согласно п. 11.1 Порядка № 1002 в графе 1 раздела II Реестра следует указывать номер записи документа, удостоверяющего факт приобретения товаров. Номер записи переносится на такой документ. В разделе II Реестра в графах 2, 3, 4 указывается дата получения документа и другие соответствующие реквизиты, в графе 7 «индивидуальный налоговый номер» отражается условный ИНН «400000000000», в графах 10, 12, 14 и 16 раздела II Реестра проставляются нули.

В графе 5 «Вид документа» раздела II Реестра нужно указать «НП» – документ, удостоверяющий приобретение товаров/услуг на таможенной территории Украины у лиц, которые не зарегистрированы плательщиками налога на добавленную стоимость.

Если же приобретается товар/услуга без НДС у лица, которое зарегистрировано плательщиком НДС, то в графе 5 следует отразить код документа «ПН», если отсутствие НДС обусловлено льготой, установленной ст. 197 или «Переходными положениями» НКУ.

Если продавец – плательщик НДС осуществил поставку, которая не облагается НДС, поскольку не является объектом обложения (ст. 196 НКУ), то в данном случае специальный код вида документа, на основании которого формируется налоговый кредит, Порядком № 1002 не установлен. Поскольку на такие поставки налоговая накладная не составляется, у покупателя имеется только первичный документ, подтверждающий дату первого из событий по приобретению товаров/услуг. Вот его реквизиты с кодом «БО» предлагает указывать налоговая служба (письмо ГНАУ от 25.10.2011 г. № 4261/6/15-3415-04).

В проекте приказа Минфина, которым будет утвержден новый Порядок ведения реестра налоговых накладных, размещенном на официальном сайте ГНСУ, упущение относительно отсутствия в разделе II Реестра такого вида документа, как «БО», уже устранено: п. 2.4 раздела IV нового Порядка содержит вид документа «БО», с указанием которого будут также отражаться не только приобретение товаров/услуг, которые не являются объектом обложения НДС, но и корректировки налогового кредита на основании бухгалтерской справки.

Минфин отменяет ограничения для плательщиков НДС

Министерство финансов Украины намерено отменить существующие ограничения для добровольной регистрации плательщиком НДС. Соответствующий проект приказа Минфина “Об утверждении Изменений к Положению о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость” согласовала Государственная служба по вопросам регуляторной политики и развития предпринимательства (Госпредпринимательства).

В частности, как отметили в Госпредпринимательстве, проектом документа предусматривается отмена ограничений для добровольной регистрации плательщиком НДС. Поскольку из Налогового кодекса Украины (НКУ) исключены соответствующие нормы, то из приказа Минфина исключаются такие ограничения регистрации как:

– уставный капитал или балансовая стоимость активов больше 300 000 грн;

– объемы поставки товаров / услуг другим налогоплательщикам за последние 12 календарных месяцев совокупно составляют не менее 50 процентов от общего объема поставок.

Проектом приказа Минфина также вводятся 5 и 6 группы плательщиков единого налога; сокращаются сроки регистрации перерегистрации плательщиком НДС с 10 до 5 рабочих дней; изменяются сроки подачи заявлений плательщиков НДС по перерегистрации (10 рабочих дней); уточняется порядок перехода на специальный режим налогообложения НДС сельхозпредприятий; предпринимателям предоставляется право подавать регистрационные заявления в налоговый орган в электронной форме.